タックス・ヘイブン対策税制

(平成21年12月4日最高裁)

事件番号  平成21(行ヒ)199

 

この裁判では、

租税特別措置法(平成14年法律第79号による改正前のもの)40条の4第1項は,

「所得に対する租税に関する二重課税の回避及び脱税の防止のための

日本国政府とシンガポール共和国政府との間の協定」

7条1項に違反するかについて裁判所が見解を示しました。

 

最高裁判所の見解

措置法40条の4第1項は,居住者に係る外国関係会社

(外国法人で,その発行済株式等のうちに居住者及び

内国法人の有する直接及び間接保有の株式等の総数又は

合計額の占める割合が100分の50を超えるもの等をいう。

同条2項1号)のうち,本店又は主たる事務所の所在する国又は

地域におけるその所得に対して課される税の負担が

本邦における法人の所得に対して課される税の負担に比して

著しく低いものとして政令(租税特別措置法施行令25条の19第1項2号)で

定める外国関係会社に該当するもの

(税額が所得金額の100分の25以下であるもの。

以下「特定外国子会社等」という。)が,

各事業年度においてその未処分所得の金額から留保したものとして

所定の調整を加えた金額(適用対象留保金額)を有する場合には,

その金額のうちその者の有する株式等に対応するものとして

所定の方法により計算された金額(以下「課税対象留保金額」という。)に

相当する金額をその者の雑所得に係る収入金額とみなして,

各事業年度終了の日の翌日から2月を経過する日の属する

年分に係るその者の雑所得の金額の計算上,

総収入金額に算入する旨規定する。

 

他方,日星租税条約7条1項前段は,

一方の締約国の企業の利得に対しては,

その企業が他方の締約国内にある恒久的施設を通じて

当該他方の締約国内において事業を行わない限り,

当該一方の締約国においてのみ租税を課することができると規定し,

同項後段は,一方の締約国の企業が他方の締約国内にある

恒久的施設を通じて当該他方の締約国内において事業を行う場合には,

その企業の利得のうち当該恒久的施設に帰せられる部分に対してのみ,

当該他方の締約国において租税を課することができると規定する。

 

3 一般に,自国における税負担の公平性や中立性に有害な影響を

もたらす可能性のある他国の制度に対抗する手段として,

いわゆるタックス・ヘイブン対策税制を設けることは,

国家主権の中核に属する課税権の内容に含まれるものと解される。

 

したがって,租税条約その他の国際約束等によって

このような税制を設ける我が国の権能が制約されるのは,

当該国際約束におけるその旨の明文規定

その他の十分な解釈上の根拠が存する場合で

なければならないと解すべきであるところ,

日星租税条約7条1項は,

いわゆる法的二重課税を禁止するにとどまるものであって,

同項が禁止又は制限している行為は,

一方の締約国の企業に対する他方の締約国の

課税権の行使に限られるものと解するのが相当である

(最高裁平成20年(行ヒ)第91号同21年10月29日第一小法廷判決・

裁判所時報1495号1頁参照)。

 

そして,措置法40条の4第1項による課税が,

あくまで我が国の居住者(所得税法2条1項3号)に対する

課税権の行使として行われるものである以上,

日星租税条約7条1項による禁止又は

制限の対象に含まれないことは明らかである。

 

4(1) もっとも,各締約国の課税権を調整し,

国際的二重課税を回避しようとする

日星租税条約の趣旨目的にかんがみると,

その趣旨目的に明らかに反するような合理性を欠く課税制度は,

日星租税条約の条項に直接違反しないとしても,

実質的に同条約に違反するものとして,

その効力を問題とする余地がないではない。

 

(2) 措置法40条の4第1項の規定は,居住者が,

法人の所得等に対する租税の負担がないか又は

極端に低い国若しくは地域(タックス・ヘイブン)に

法人を設立して経済活動を行い,当該法人に所得を留保することによって,

我が国における租税の負担を回避しようとする事例に対処して

税負担の実質的な公平を図ることを目的として,

一定の要件を満たす外国会社を特定外国子会社等と規定し,

その課税対象留保金額を居住者の雑所得の

計算上総収入金額に算入することとしたものと解される

(最高裁平成17年(行ヒ)第89号同19年9月28日

第二小法廷判決・民集61巻6号2486頁,

前掲最高裁平成21年10月29日第一小法廷判決参照)。

 

しかし,特定外国子会社等であっても,

独立企業としての実体を備え,その所在する国又は

地域において事業活動を行うことにつき十分な

経済合理性がある場合にまで上記の取扱いを及ぼすとすれば,

居住者の海外投資を不当に阻害するおそれがあることから,

同条3項は,特定外国子会社等の事業活動が事務所,

店舗,工場その他の固定施設を有し実体を備えていることなど

経済合理性を有すると認められるための要件を法定した上,

これらの要件がすべて満たされる場合には

同条1項の規定を適用しないこととしている。

 

上記のような措置法40条の4が規定する

タックス・ヘイブン対策税制は,特定外国子会社等に

所得を留保して我が国の税負担を免れることとなる居住者に対しては

当該所得を当該居住者の所得に合算して課税することによって

税負担の公平性を追求しつつ,特定外国子会社等の

事業活動に経済合理性が認められる場合を適用除外とするなど,

全体として合理性のある制度ということができる。

 

なお,タックス・ヘイブン対策税制が内国法人に適用される場合には

その特定外国子会社等の所得に対して課される

外国法人税額の一部が当該内国法人の所得に対する法人税額から控除される

(措置法66条の7)のに対し,所得税については

同様の外国法人税額控除は認められていないが,

これは,所得税法が,法人税法と異なり,外国法人から

居住者が配当を受ける場合に,当該外国法人の所得に対して

課される外国法人税額を当該居住者の所得に対する

所得税額から控除する制度を設けていないこととの

均衡を考慮したものと解されるから,

このことをもって措置法40条の4が合理性を欠くということもできない。

 

そうすると,上記のタックス・ヘイブン対策税制は,

シンガポール共和国の課税権や同国との間の国際取引を不当に阻害し,

ひいては日星租税条約の趣旨目的に

反するようなものということもできない。

 

(3) 以上のとおり,日星租税条約の趣旨目的も,

上記のようなタックス・ヘイブン対策税制を設けることのできる

課税権が制約されると解釈すべき根拠となるものではない。

 

・全文はこちら(裁判所ホームページの本裁判のページ)

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